Contabilidad y Auditoría

El presente trabajo de investigación pretende, en primer lugar, dar un sentido metateórico a la contabilidad introduciendo la noción de sistémica contable, la cual es abordada epistemológicamente desde algunos postulados del filósofo argentino Mario Bunge (+). En segundo lugar, se presenta una taxonomía contable enfatizada en los segmentos contables, especialmente aquellos del ámbito microempresario, y, los principales usuarios de su información. Finalmente, se explican los aportes de las corrientes contables hegemónicas y críticas a la Sistémica Contable, la cual se constituye como una herramienta tecnológica de la Contabilidad, como disciplina científica.

Palabras claves: Sistemas Contables – Enfoque Sistémico – Teoría Contable – Corrientes Contables

Abstract

This research work aims, in the first place, to give a meta-theoretical sense to accounting by introducing the notion of Accounting Systemic, which is epistemologically approached from some postulates of the Argentine philosopher Mario Bunge. Second, an accounting taxonomy is presented that emphasizes the accounting segments, especially those in the microenterprise field, and their information users. Finally, the contributions of the hegemonic and critical accounting perspectives to the Accounting Systemic are explained, which constitutes a technological tool of accounting, as a scientific discipline.

Keywords: Accounting Systems – Systemic Approach – Accounting Theory – Accounting Currents

1. Introducción

El sistema contable es una de las categorías fundamentales de las ciencias contables. No obstante, los diferentes constructos que se han formado en torno a éste han resultado insatisfactorios para dar cuenta de una realidad más compleja que nunca (Betancur, 2018, p. x). En ese andarivel, la globalización, como fenómeno económico que permea en todos los orbes, ha impulsado que los actores financieros demanden información con utilidad real para su toma de decisiones, es decir, procuran mitigar los riesgos en los que incurren sus recursos con un mayor grado de racionalidad

Como parte de esta dinámica internacional, que se potencia con cada una de las revoluciones industriales y es especialmente coetánea a las posguerras mundiales, la contabilidad se ha visto empujada a replantear sus prácticas, en especial lo concerniente a su captación, procesamiento, presentación de estados financieros e interpretación de la información contable. Parte de esta reconstrucción ha sido la noción de sistema contable, el cual puede tener diversas interpretaciones, dependiendo las diversas perspectivas y paradigmas contables desde el cual se lo conceptualiza. Así, se tiene que el sistema contable es aprehendido como: a) Equivalente a otras nociones organizacionales, tales como: sistema de información, sistema de información contable, sistema de información administrativo, sistema de información empresarial, b) Segmentos de la contabilidad, como: Contabilidad Financiera, Contabilidad de Gestión, Contabilidad Gubernamental, entre otros, c) Abstracciones orientadoras, tales como: modelo contable o, en menor grado, normativa contable, d) Cadena de eventos, entre los que priman: método contable, proceso contable y ciclo contable, o, e) Artefacto tecnológico, como software contable.

Conviene advertir que “los sistemas contables han venido siendo conceptualizados desde los inicios de la contabilidad académica… identificando diferencias sustanciales en las prácticas norteamericanas, inglesas y europeas” (Gómez, 2007, p. 4). Por ello, conforme lo enlista detalladamente Betancur (2018), esta noción ha sido de interés para investigadores contables anglosajones, entre los que tenemos: Fant (1971), Mueller (1971), Choi (1974), Frank (1979), Nair y Frank (1980), Aitken e Islam (1984), Riahi-Belkaoui (1985), Amenkhienan (1986), Goordrich (1986), Gray (1988), Gray (1988), Salter (1991), Radebaugh y Gray (2006). En el ámbito iberoamericano se destacan las investigaciones de García (1995), Jarne (1997), Fernández (1998), Jarne, Laínez y Callao (2003), Morales y Jarne (2006), Araya (2011), y, Patiño y Vásquez (2013). A pesar de las copiosas investigaciones, es escaso el análisis en cuanto a su corte conceptual, lo que abre un espacio para su teorización y profundización que su uso conlleva.

2. Definición de la Contabilidad

Numerosas en cantidad y diversas en contenido son las definiciones de Contabilidad (Canetti, 2007, p. 12). Esto surge por las diferentes formas de aprehenderla como consecuencia del paradigma, enfoque, nivel de abstracción o campo de aplicación desde el cual se pretenda realizarlo. También entra en el debate para su definición, si se la concibe como Ciencia, Tecnología o Técnica, aspecto que se aborda de manera introductoria en este trabajo, inclinándose a priori por el segundo concepto.

Así el mencionado autor presenta una definición inclusiva, misma que es producto de una síntesis del trabajo de García Casella fusionado con lineamientos epistemológicos de Bunge, donde indica que la Contabilidad es una disciplina:

1. Científica, por oposición a disciplinas técnicas o artísticas, en tanto el conocimiento contable es verificable, sistemático, general, legal, explicativo y predictivo.
2. Aplicada, por oposición a las ciencias teóricas, también llamadas "puras", en tanto la Contabilidad busca la resolución de situaciones concretas,
3. De carácter factual (o empírico), pues su objeto de estudio es la realidad (o, mejor dicho, una porción de ella), y no el estudio de sus formas, las que son estudiadas por las disciplinas formales tales como la Lógica y la Matemática, y,
4. De tipo social (o cultural), por oposición a las disciplinas de la naturaleza, en tanto el objeto de estudio de la Contabilidad refiere al comportamiento humano (Caneti, p. 13-14).

Se considera que esta definición multidimensional de la Contabilidad resalta sus aspectos praxiológicos para insertarla en el campo científico, dejando de lado perfiles operativos.

3. Notas epistemológicas de la Contabilidad

En este aspecto, es importante iniciar el análisis con lo que establece una de las publicaciones más importantes de los últimos años de la Comisión Técnica de Investigación Contable de la Asociación Interamericana de Contabilidad, la cual establece que:

La arquitectura epistemológica de mayor influencia en la contabilidad pertenece al Círculo de Viena y propiamente a sus matices posteriores, en tal sentido la literatura de mayor referencia versa con respecto a Karl Popper (racionalismo crítico en contabilidad), Thomas Kuhn (Paradigmas en contabilidad), Imre Lakatos (programas de investigación contable), Mario Bunge (sistemismo científico en contabilidad), Paul Feyerabend (anarquismo metodológico en la contabilidad) y Larry Laudan (tradiciones de investigación en contabilidad) [Ahmed Belkaoui, Eldon Hendriksen, Jorge Túa Pereda, Leandro Cañibano Calvo, Vicente Montesinos Julve]; otra vertiente de carácter propositivo ha impulsado el desarrollo de una teoría general contable [Richard Mattessich, Antonio Lopes de Sá, Carlos Luis García Casella e incluso Moisés García García]. (Comisión Técnica de Investigación Contable, 2019, p. 133).

El problema del estatus epistemológico de la Contabilidad no es un problema científico sino metacientífico. Esto demanda establecer previamente un criterio metateórico de cientificidad en base el cual juzgar el rango epistemológico de la Contabilidad (Ibañez, 2010, p. 11). Para ello, en una primera fase, se partirá de los criterios de Mario Bunge, respecto del sistemismo, constructo bajo el cual el mundo se concibe como metasistema o un sistema de sistemas.

Sistemismo / Sistémica

Bunge (2012) visualiza a la Teoría General de Sistemas de Bertalanffy como un conjunto de teorías unificadas a las que prefiere llamar Sistémica. Así la Sistémica se configura como un conjunto de teorías que se ocupan centralmente de las características estructurales de los sistemas. En forma análoga, define a un sistema como un objeto complejo cuyos componentes están interrelacionados en lugar de aislados. Esta definición descansa sobre nociones ontológicas de cosa, propiedad, sustancia, tiempo, espacio que deberán ser dilucidas en su oportunidad y adaptadas al objeto de investigación.

Así, se llega al modelo CESM (Bunge, 2004, p. 56) con el cual se pretende brindar una caracterización más abarcadora de los sistemas. Desde ahí se postula que cualquier sistema s puede ser modelado en cualquier momento con la siguiente cuaterna:

C(s) = Composición: Refiere a la colección de todas las partes de s;

E(s) = Entorno: Denota la colección de elementos no pertenecientes a s que actúan sobre los componentes de s o sobre los que algunos o todos los componentes de s actúan.

S(s) = Estructura: Abarca la colección de relaciones, en particular vínculos, entre los componentes de s, o entres estos y elementos del entorno E(s).

M(s) = Mecanismo: Implica la colección de procesos de s que lo hacen comportarse de peculiar modo en que lo hace.

Debe resaltarse que se habla de colección, puesto que los sistemas contienen flujos e influjos que desencadenan que su composición sea fluctuable, de no serlo así debería llamársele conjunto, lo que revelaría estaticidad en su magnitud. Análogamente Bunge explica que el Universo es la máxima totalidad, el sistema de los sistemas, el único ente concreto que no puede interactuar con su entorno, porque se autoabarca. Asimismo, se denota que un vínculo otorga un poder transformador a componentes agentes, y de ser transformados, a agentes pacientes.

En cuanto a la estructura, desde una perspectiva amplia, ésta puede ser dividida en endógena (hacia adentro) o exógena (hacia afuera). Con estos conceptos puede constituirse un modelo denominado Caja Negra, el cual incluye las entradas, el proceso y las salidas del sistema. Si a la caja negra le añadimos la endoestructura, tenemos como artificio un modelo de transición. Si a éste último le añadimos el mecanismo, el modelo deviene en Caja Translúcida o Caja Transparente.

Fuente: Elaboración propia, análisis del discurso IFAC,2020.

En el modelo de transición se incorporan las fuerzas del entorno manifestados en cambios políticos, económicos, sociales, culturales, etc., que generan cambios endógenos en los sistemas (contables), de ahí inferimos que la dialéctica contabilidad – sociedad es indisoluble. En síntesis, el devenir contable presupone un juego de fuerzas sociales en constante remodelamiento.

Amparada en estos modelos, surge la inquietud atinente al sistema contable: ¿En cuántos niveles lo podemos analizar? ¿Cuáles son los elementos de entrada del sistema? ¿Cuáles son los procesos, subprocesos y procedimientos que lo caracterizan?, ¿Cuál es la salida o producto esperado del sistema?, ¿Qué ente establece el componente cibernético del sistema? ¿Cómo se ejerce control en el sistema?

Las respuestas a estas inquietudes epistemológicas se contestan desde la Teoría Contable, la cual “busca la explicación de lo que es la Contabilidad… es decir, comprender la naturaleza del saber contable, con fundamento en las escuelas del pensamiento contable” (Ibañez, 2010, p. 171).

4. Segmento de la Contabilidad

Una de las actividades científicas más frecuentes es la que consiste en clasificar los individuos de un ámbito determinado, de tal modo que podamos hablar, pensar y formular leyes o hipótesis sobre ellos con más facilidad (Mosterín, 2003, p. 75). Si empleamos principios taxonómicos a la contabilidad, descubriremos que existen muchas maneras de dividirla conforme a las diferentes perspectivas de sus autores. Esto también lo menciona Mosterín (2003) al afirmar que un mismo dominio de individuos puede clasificarse de diversas maneras, dando lugar a distintas particiones del mismo.

Richard Mattessich (2002) planteó una serie de 18 supuestos básicos de la contabilidad, a partir de los cuales se desprende una tentativa clasificación. En un primer nivel, Mattessich establece una dicotomía entre Contabilidad Monetaria y Contabilidad No Monetaria, sin profundizar en la última. En un segundo nivel de aproximación, atendiendo el carácter microeconómico o macroeconómico sobre cuya realidad se proyectan las aplicaciones contables, podríamos hablar de micro contabilidad y macrocontabilidad (Cañibano, 1995, p. 44). En un tercer nivel, dentro de la microcontabilidad, se tiene a la contabilidad comercial (o empresarial), contabilidad gubernamental (del sector público), y, la contabilidad familiar (de las unidades de consumo y de las organizaciones sin fines de lucro). Dentro de la macrocontabilidad, en el mismo tercer nivel, se ubican la contabilidad nacional, la contabilidad de ingreso – producto, contabilidad de flujos de fondos, y, la contabilidad de balance de pagos. Finalmente, en el cuarto nivel se sitúan: Contabilidad Patrimonial (Financiera), Contabilidad Gerencial (Gestión), entre otros

Cabe resaltar que el significado que asigna Mattessich a sistema contable es equivalente al de segmento contable de García Casella o al de campos de aplicación de María Wirth.

5. Sujetos involucrados e informes a emitir

Los informes contables constituyen el medio por el cual la información salida del sistema contable es comunicada a sus usuarios, quienes pueden emplearlos como uno de los elementos para la toma de sus decisiones económicas (pero no como el único) (Fowler Newton, 2004, p. 22).

El enfoque sistémico, emplea una visión abarcadora de los segmentos contables, principalmente los relacionados con la microcontabilidad, debido a que la contabilidad empresarial es el segmento contable por excelencia. Bajo este paraguas, podemos argüir que los usuarios e informes principales son:

Tabla 1. Usuarios e Informes Contables de la Microcontabilidad

Segmentos	Usuarios	Informes
Contabilidad Financiera	Principales Órganos de dirección y fiscalización interna Administradores Empleados Asesores financieros y legales Comunidad	Propósito General Estados de Situación Financiera Estado del Rendimiento Financiero Otros estados y notas
Contabilidad de Gestión	Otros Usuarios Órganos de dirección y fiscalización interna Administradores Empleados Asesores financieros y legales Comunidad	Proposito Específico Disponibilidad de bancos Detalle de cuentas por cobrar Detalle de inventarios Detalle de activos fijos Detalle de cuentas por pagar Detalle de impuestos. Estados financieros de producción, costo de ventas, de liquidación, etc.
Fuente: Elaboración propia

6. Corriente principal de la contabilidad

La investigación en contabilidad está determinada prioritariamente por la corriente principal (Mainstream), bajo el denominado enfoque funcionalista (Ryan, B., Scapens, R., y Theobald, M., 2004 citado en Comisión Técnica de Investigación Contable, 2019, p. 132). En ese devenir, a efectos de esta investigación, se estima que el enfoque sistémico podría incorporar como principales teorías contables, las siguientes:

a. Teoría de la Contabilidad del Control

Esta obra originalmente titulada Threory of Accounting and Control (Sunder, 2005), aporta ciertos lineamientos tales como:

1. Brindar un entendimiento que las organizaciones son conjuntos de contratos entre individuos o grupos de individuos: La empresa debe ser entendida como un sistema compuesto por una serie de procesos, en distintos niveles organizacionales, que dan lugar a una red de relaciones sociales entre agentes tales como: accionistas, administradores, empleados, clientes, inversores, proveedores, y, gobierno. Cada uno tiene un significado diferente del funcionamiento de la empresa.
2. El suministro de información común entre las partes contratantes ayuda al diseño y ejecución de esos contratos: Aquí se habla de asimetrías en la distribución de la información, entendiéndose este concepto como una capacidad de los agentes para acceder a dicha información en igualdad de condiciones. Desafortunadamente, por diversos aspectos incluso relativos al agente, dicha expectativa es un idealismo no factible de cumplir totalmente, pero que, la contabilidad puede ayudar a mitigar, especialmente bajo un enfoque sistémico.
3. El control en las organizaciones es un balance sostenido o un equilibrio entre los intereses de los participantes: Las relaciones sociales que discurren en las organizaciones pueden dar lugar a situaciones de cooperación o de conflicto, dependiendo de la actitud racional o no de los distintos agentes.

Así primariamente, se considera la Contabilidad como un sistema de información, y un sistema de medida, cuyo producto ha de ser una información útil, en función de los destinatarios y los fines perseguidos (Tascón, 1995, p. 80).

b. Enfoque de la utilidad de la información

En función del punto anterior, sobre el sistema de información contable se afirma que:

Adquiere, entonces, relevancia no sólo para la gestión de la empresa, sino que, además, puede tener un impacto fundamental en el valor de la misma. Específicamente, en el caso de las empresas que se financian a través del mercado de valores, la investigación empírica ha demostrado que la información publicada a través de los estados contables tiene efecto en el precio de sus acciones, es decir, en el valor de mercado de la empresa” (Ficco, 2012, p. 6).

Así las empresas se han visto en la necesidad de evolucionar desde el paradigma del “beneficio verdadero” que se enfocaba principalmente en la medición para determinar la utilidad real, hacia estadios donde la utilidad de la información sirva para la toma de decisiones de los usuarios, especialmente externos, focalizados en aquellos considerados principales, tales como: inversores, prestamistas y otros acreedores. Estos presionan para que la contabilidad financiera les brinde información que mitigue la incertidumbre.

He ahí la importancia de la contabilidad, mucho más aquella confeccionada bajo enfoque sistémico, también conocida como sistémica contable, la cual permitiría conciliar las tensiones naturales generadas en el ámbito empresarial, propendiendo hacia la economía, eficiencia y eficacia de sus procesos de elaboración de información financiera y no financiera, ya que sus bases contienen aspectos cognitivos, hermenéuticos y económicos.

7. Corriente crítica de la contabilidad

La investigación contable crítica (ICC) es una tradición académica que se ha construido a lo largo de casi cuatro décadas en el contexto anglosajón (Macías, 2016, pág. 105).

Tiene fundamento “en el análisis social crítico que surge del marxismo, de la teoría crítica alemana y la teoría crítica francesa… se le atribuyen diversos nombres: (i) Movimiento por la Crítica Contable, (ii) Contabilidad crítica, (iii) Literatura Contable Crítica, (iv) Teoría Crítica” (Rebaza, 2010, p. 54). Surge como una respuesta a demandas sociales que ven en la contabilidad un conocimiento técnico, financiero y normativo que solo responde a demandas del capitalismo rentista incrustados en círculos de poder político.

Así, la Contabilidad Crítica exterioriza una inicial tensión con el positivismo originando un movimiento que busca remover las bases del discurso contable encauzándolo dentro de los matices de los conflictos sociales, de tal forma que se evolucione en la concepción del patrimonio, como propiedad individual o corporativa, hacia una dimensión mucho más amplia, el patrimonio de la humanidad, o postpatrimonialismo, en palabras de Jorge Manuel Gil.

Esto también tiene asidero en el sistemismo bungeano, quien advierte, dentro de su taxonomía de la ciencia, a la tecnología social o comúnmente llamadas sociotecnologías. Para el filósofo argentino Bunge:

Esta disciplina estudia las maneras de mantener, reparar, mejorar o reemplazar sistemas (por ejemplo, fábricas, hospitales y escuelas) y procesos (por ejemplo, la manufactura, la atención de la salud y la educación) sociales existentes; y diseña o rediseña unos y otros para afrontar problemas sociales (por ejemplo, la desocupación masiva, las epidemias y el delito). En particular, mientras que en ciencia se supone que las teorías modelizan la realidad, en tecnología también son herramientas para modificarla, para bien o para mal. Un sistema sociotécnico puede caracterizarse como un sistema social en el que el trabajo se hace con la ayuda de dispositivos diseñados por tecnólogos. Su adopción y producción o reforma reales es una función de las empresas o la política, en particular del gobierno. (Bunge, Las ciencias sociales en discusión, 1999, p. 323).

He ahí el camino para justificar la visión crítica de la contabilidad, esta no está encaminada a presentar información, sino a interpretar la realidad identificando los intereses de los stakeholders, con el uso de metodologías cualitativas, dentro de un marco de diálogo social.

8. Conclusiones

Los sistemas contables han sido arduamente investigados, sin embargo, eso ha sido preponderantemente desde ópticas hegemónicas, las cuales, aunque parezca contradictorio, no han incluido la Teoría de Sistemas, o, Sistémica en palabras del filósofo argentino Mario Bunge.

El sistemismo debe ser visto como un aporte filosófico de Bunge, el cual se ve complementado con su postura con respecto a las tecnologías sociales; esto implica que la contabilidad puede ser vista como una tecnología social que yace en un sistema biosocial, denominado empresa, sujeto a un diseño con el cual se pretende mejorar sistemas sociales, en los cuales la empresa opera.

La sistémica ofrece una perspectiva amplia que incluye los mecanismos internos de la contabilidad, pero al mismo tiempo ofrece un instrumental teórico y conceptual que permite conocer su estructura interna y lo más importante, su interacción e interacción con el entorno que le es propio. Este incluye aspectos variopintos, tales como: la cultura, los signos, el medio ambiente, etc.

Los usuarios de la sistémica contable, vista como una combinación de los principios de la sistémica bungeana y la contabilidad, corresponden a aquellos vinculados con la contabilidad financiera (externos), y, la contabilidad de gestión (internos). Estos usuarios, al tenor de la teoría de control, coordinarán sus intereses de una forma sistémica propendiendo a escenarios de cooperación más que orientarse a los conflictos.

La sistémica contable puede ser parte de la perspectiva dominante, desde el punto de vista funcionalista y a nivel estratégico, porque va encauzada en los requerimientos señalados en la normativa que regula el accionar del contador. Concomitantemente puede ser una herramienta de la perspectiva crítica, desde el punto de vista interpretativo, al originar una semiósfera contable, es decir, un entorno con derivaciones hermenéuticas que permitan interpretar en un sentido integrador los fenómenos sociales que la sociedad demanda sean informados a través de los informes no financieros, en especial los vinculados al medio ambiente.